為什么說本次個(gè)稅改革意義重大

　　改革開放以來，我國經(jīng)濟(jì)取得了長足進(jìn)步，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重心已由更加注重效率向更加注重公平轉(zhuǎn)換。這要求我國個(gè)人所得稅也應(yīng)由分類征收向綜合征收轉(zhuǎn)換。視覺中國圖

 

　　備受關(guān)注的《個(gè)人所得稅法》修正案草案，近日提請全國人大常委會(huì)審議并向社會(huì)公開征求意見。這是這部法律自1980年出臺(tái)以來的第七次大修，從草案內(nèi)容看，不啻一次意義重大的變革。

 

　　筆者認(rèn)為，本次個(gè)人所得稅改革有三大亮點(diǎn)。首先，個(gè)人所得稅的免征額有所提高，從目前的每月3500元，即每年42000元，提高至每月5000元，即每年6萬元。第二，除了工資、薪金所得之外，擬將勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得也一同納入綜合征稅范圍，適用統(tǒng)一的超額累進(jìn)稅率。第三，在明確現(xiàn)行扣除項(xiàng)目繼續(xù)執(zhí)行的同時(shí)，擬增加子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息和住房租金等與民眾生活密切相關(guān)的專項(xiàng)附加扣除。

 

　　這三大亮點(diǎn)使得本次改革成為1994年以來我國在個(gè)人所得稅領(lǐng)域?qū)嵤┑囊饬x最為重大的一次改革，實(shí)現(xiàn)了個(gè)人所得稅從分類征收到綜合征收的第一步，將大幅降低居民稅收負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)從普惠制改革到定點(diǎn)減負(fù)的轉(zhuǎn)變，是我國個(gè)人所得稅向現(xiàn)代稅制轉(zhuǎn)換的良好開端。

 

　　一、一次意義重大的改革

 

　　我國現(xiàn)階段的個(gè)人所得稅采取分類征稅的辦法，只對工薪所得稅實(shí)行累進(jìn)稅率，高收入群體通過調(diào)整自己的收入來源可以達(dá)到合理避稅的目的，因此，現(xiàn)階段我國的個(gè)人所得稅不能很好地發(fā)揮調(diào)節(jié)收入分配的作用。而發(fā)達(dá)國家為發(fā)揮出個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的作用，一般都實(shí)行綜合征稅制度。改革開放以來，我國經(jīng)濟(jì)取得了長足進(jìn)步，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重心已由更加注重效率向更加注重公平轉(zhuǎn)換。這要求我國個(gè)人所得稅也應(yīng)由分類征收向綜合征收轉(zhuǎn)換。

 

　　現(xiàn)階段我國實(shí)行的是分類征收的個(gè)人所得稅，不同類別收入的稅率是不一樣的。這就使得具有同樣收入的人之間，稅負(fù)可能差異很大。以作家為例，作家稿酬現(xiàn)階段的實(shí)際稅率為14%，而同樣收入的工薪階層則要使用七級(jí)累進(jìn)稅率，這是不公平的。本次改革將工資薪金所得稅、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得4項(xiàng)勞動(dòng)性所得合并，按超額累進(jìn)稅率進(jìn)行征稅，這在一定程度上解決了公平問題。但我國的綜合征稅正處于起步階段，還無法完全做到公平，還有部分所得適用比例稅率。未來隨著個(gè)人所得稅的進(jìn)一步改革，有望將更多類型的所得納入到綜合課征的范疇，從而實(shí)現(xiàn)進(jìn)一步的公平。

 

　　1994年1月1起，三部舊的個(gè)人所得稅收法規(guī)（適用于外籍人士的《個(gè)人所得稅法》、適用于中國居民的《個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》和適用于中國企業(yè)主的《城鄉(xiāng)個(gè)體工商業(yè)戶所得稅暫行條例》）經(jīng)修訂合并為現(xiàn)行《個(gè)人所得稅法》后正式頒布實(shí)施，簡化了我國的個(gè)人所得稅制。本次新修訂《個(gè)人所得稅法》，將稿酬等四項(xiàng)所得進(jìn)行綜合征稅，是1994年個(gè)稅改革之后我國將個(gè)人所得稅由分類征收轉(zhuǎn)向綜合征收的第一步，是一次意義重大的改革。

 

　　但必須指出的是，本次改革更多還是綜合課征的一次試點(diǎn)，未來要將所有收入類別統(tǒng)一按照累進(jìn)稅率進(jìn)行征稅，還有很長的路要走。

 

　　二、免征額應(yīng)適時(shí)提高，但不應(yīng)增幅過大

 

　　自2000年以來，我國對個(gè)人所得稅進(jìn)行了三次重要改革，均以提高工薪所得稅免征額（俗稱“起征點(diǎn)”）為主要改革內(nèi)容。工薪所得稅免征額1980年為800元，在2005年、2007年和2011年，先后調(diào)整提高為1600元、2000元和3500元。隨著個(gè)人所得稅免征額不斷調(diào)整，社會(huì)各界對提高個(gè)人所得稅免征額的期望和呼聲也日益高漲，提高個(gè)人所得稅免征額已儼然成為提升我國個(gè)人所得稅收入再分配效應(yīng)的最重要手段。因此，本次草案提出將我國現(xiàn)階段3500元的免征額提至5000元。

 

　　個(gè)人所得稅免征額的提高會(huì)損害稅種作用的發(fā)揮。根據(jù)財(cái)政部的測算，免征額提高到5000元后，我國就業(yè)總?cè)藬?shù)中，個(gè)稅納稅人的占比從此前的44%降到了15%。2017年末，城鎮(zhèn)就業(yè)人員4.25億人，這意味著個(gè)稅納稅人將從原來的1.87億人減少至6400萬人左右。換句話說，中國只有4.62%的人需要交納個(gè)人所得稅，這樣的覆蓋面過窄，不利于個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配功能的發(fā)揮。

 

　　事實(shí)上，雖然我國多次提高了個(gè)人所得稅免征額，但個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的功能和作用并沒有因此提升和加強(qiáng)，反而有所弱化。為此，有學(xué)者指出，我國個(gè)人所得稅之所以沒有發(fā)揮其改善居民收入分配差距的應(yīng)有效果，與近年來提高個(gè)人所得稅免征額的改革設(shè)計(jì)有一定關(guān)聯(lián)，這是因?yàn)椋�提高免征額后，高收入者的減稅幅度要遠(yuǎn)超低收入者，反而會(huì)起到劫貧濟(jì)富的效果。

 

　　個(gè)人所得稅制度之所以設(shè)計(jì)免征額，其出發(fā)點(diǎn)是保障個(gè)人收入中用于基本生活開支的那一部分收入不因征稅而受影響，在公平收入分配中主要起到保障性作用。提高免征額雖然減輕了居民平均稅收負(fù)擔(dān)，但不同收入階層得到的減稅收益并不相同。由于適用邊際稅率不同，提高免征額為高收入者帶來的減稅收益要大于低收入者，而原本在免征額以下的最低收入者沒有從提高免征額中得到任何減稅收益。

 

　　舉例來說，免征額從3500元提高到5000元，原先收入水平就在免征額以下的居民享受不到任何實(shí)惠，原先適用3%稅率的納稅人僅能夠減稅45元以內(nèi)，而原先適用45%稅率的高收入人群減稅幅度可以達(dá)到675元。

 

　　筆者通過測算認(rèn)為，提高個(gè)人所得稅免征額是有利于公平收入分配還是不利于公平收入分配，不能一概而論；存在一個(gè)使得個(gè)人所得稅收入再分配效應(yīng)最大化的免征額水平，只有在免征額值小于這一水平時(shí)，提高免征額才能起到改善居民收入分配的正面效應(yīng)，反之則起到相反效果。也即，隨著免征額提高，我國工薪所得稅的累進(jìn)性不斷增強(qiáng)，平均有效稅率不斷降低，而收入再分配效應(yīng)呈先上升后下降倒U字型分布（如圖1所示）。

　　換句話說，只有在免征額小于某一特定值時(shí)，提高免征額才會(huì)增強(qiáng)收入再分配效應(yīng)，在免征額大于這一特定值時(shí)，提高免征額會(huì)降低稅收的收入再分配效應(yīng)。根據(jù)筆者的估算，2018年這一特定值約為2200元，若將個(gè)人所得稅的免征額提高到5000元，會(huì)使得個(gè)人所得稅的收入再分配效應(yīng)降低約15%。因此，本次《個(gè)人所得稅法》修正案草案從單純提高免征額變?yōu)檫m當(dāng)提高免征額并輔之以增加專項(xiàng)扣除，來增強(qiáng)個(gè)人所得稅的收入再分配效應(yīng)。

 

　　三、增加專項(xiàng)扣除，實(shí)現(xiàn)定點(diǎn)減負(fù)

 

　　在此次改革之前，居民的稅前扣除項(xiàng)目有限，因此，免征額的提高成為減輕居民稅收負(fù)擔(dān)的主要手段。本次草案允許將子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、房屋貸款利息支出以及房屋租賃支出等項(xiàng)目在個(gè)人所得稅中進(jìn)行稅前扣除。這些專項(xiàng)扣除項(xiàng)目都是與民眾生活密切相關(guān)的必要支出，真正體現(xiàn)了個(gè)人所得稅對可支配收入進(jìn)行課稅的目標(biāo)。

 

　　個(gè)人所得稅不應(yīng)是對名義收入高的人征稅，而應(yīng)該是對可支配收入高的人征稅。如在北上廣深這些一線城市打拼的年輕人，名義收入水平不低，但同時(shí)負(fù)擔(dān)著高額的房貸支出、房屋租賃支出和育兒支出等。這些年輕人可支配收入非常有限，卻承擔(dān)著高額的個(gè)人所得稅稅負(fù)，這挫傷了他們工作的積極性，嚴(yán)重影響了他們的生活水平。也就是說，高額的個(gè)人所得稅沒有起到調(diào)節(jié)收入分配的作用。

 

　　舉例來說，一個(gè)在上海打拼的年輕人小A，稅前月工資為20000元，房貸利息支出每月支出8000元，子女教育支出每月2000元，實(shí)際可支配收入只有9000元（假設(shè)五險(xiǎn)一金為1000元），卻要按照20000元的標(biāo)準(zhǔn)交納2870元的個(gè)人所得稅，實(shí)際稅負(fù)高達(dá)30%以上。而一個(gè)稅前工資10000元的納稅人，只需要交納545元的個(gè)人所得稅，實(shí)際稅負(fù)僅5.45%。

 

　　本次個(gè)人所得稅改革有望解決這一問題。按照本次草案公布的個(gè)稅征收調(diào)整方案，若小A沒有專項(xiàng)扣除，則僅減負(fù)1100元。若允許小A對房貸利息、子女教育支出完全扣除，則小A將只需要交納190元左右的個(gè)人所得稅，減稅幅度高達(dá)2500元以上。即使對小A的專項(xiàng)扣除項(xiàng)目進(jìn)行限額，僅允許最多抵扣5000元，則小A也只需要交納700元左右的個(gè)人所得稅，減稅幅度高達(dá)2000元。

 

　　因此，免征額與專項(xiàng)扣除的搭配可以使得低收入人群不交稅，部分工資水平高而可支配收入比較少的人群也可實(shí)現(xiàn)不交稅或少交稅，達(dá)到定點(diǎn)減負(fù)的效果，從而真正實(shí)現(xiàn)對高收入人群征稅，調(diào)節(jié)收入分配的作用。而且專項(xiàng)扣除比普惠制的免征額更能增強(qiáng)民眾的獲得感。

 

　　四、絕大多數(shù)人的稅負(fù)會(huì)有明顯下降

 

　　草案公布后，很多人對本次改革是否能真正減稅存有疑慮。這主要是因?yàn)楸敬胃母飳�勞�?dòng)報(bào)酬所得等與工資薪金所得合并在一起，統(tǒng)一按照七級(jí)累進(jìn)稅率進(jìn)行征稅。很多人擔(dān)心合并征收后，適用的稅率有所提高，從而使得本次改革前后稅負(fù)明降實(shí)升。

 

　　筆者認(rèn)為，雖然四項(xiàng)所得綜合征稅之后，統(tǒng)一按照七級(jí)累進(jìn)稅率進(jìn)行征稅，稅率感覺上有所提高，但是由于提高了個(gè)人所得稅的免征額，且允許對大病醫(yī)療支出、教育支出、住房貸款利息、住房租金支出等進(jìn)行專項(xiàng)扣除，因此，對大部分人來講，稅負(fù)還是下降的，只有少部分特殊人群可能出現(xiàn)稅負(fù)上升的情況。

 

　　具體來說，若一個(gè)人只有工資收入，那么本次改革后，他的稅負(fù)肯定是下降的。但若一個(gè)人除工薪所得之外的其他三項(xiàng)所得占比比較高，那么他的稅負(fù)可能會(huì)上升，但是這個(gè)情況可能比較少見。根據(jù)筆者的估算，若一個(gè)人的專項(xiàng)扣除占綜合收入的比重為10%，則一個(gè)月均工資收入40000元的人，他的其他三項(xiàng)所得要月均達(dá)到29000元，其稅負(fù)才會(huì)上升；而一個(gè)月均工資收入15000元的人，他的其他三項(xiàng)所得要月均達(dá)到34000元，其稅負(fù)才會(huì)上升。因此，一般情況下，本次改革會(huì)使得絕大多數(shù)居民的稅負(fù)下降，而不是明降實(shí)升。

　　表1改革前后個(gè)人所得稅稅負(fù)模擬測算