計(jì)算外籍個(gè)稅應(yīng)避開哪些誤區(qū) 時(shí)間切勿混淆

　　計(jì)算外籍個(gè)人所得稅時(shí)，期間的概念非常重要，包括居住期間、工作期間、183天、1年、5年等重要的概念，這些會影響個(gè)人所得稅稅額計(jì)算以及納稅義務(wù)的判定，在此事項(xiàng)上產(chǎn)生的誤區(qū)，主要是對上述期間的概念理解與計(jì)算不準(zhǔn)確。

　　183天如何計(jì)算

　　個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第七條規(guī)定，在中國境內(nèi)無住所，但是在一個(gè)納稅年度中在中國境內(nèi)連續(xù)或者累計(jì)居住不超過90日的個(gè)人，其來源于中國境內(nèi)的所得，由境外雇主支付并且不由該雇主在中國境內(nèi)的機(jī)構(gòu)、場所負(fù)擔(dān)的部分，免予繳納個(gè)人所得稅。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人取得工資、薪金所得納稅義務(wù)問題的通知》(國稅發(fā)〔1994〕148號)第二條規(guī)定，在中國境內(nèi)無住所而在一個(gè)納稅年度中在中國境內(nèi)連續(xù)或累計(jì)工作不超過90日或在稅收協(xié)定法規(guī)的期間中在中國境內(nèi)連續(xù)或累計(jì)居住不超過183日的個(gè)人，由中國境外雇主支付并且不是由該雇主的中國境內(nèi)機(jī)構(gòu)負(fù)擔(dān)的工資、薪金，免于申報(bào)繳納個(gè)人所得稅。

　　中國與其他國家或地區(qū)簽訂的協(xié)定(安排)中，一般規(guī)定的是183天，本文僅就183天進(jìn)行闡述。

　　納稅人對此的誤區(qū)是，常常不清楚這183天如何計(jì)算，是按照自然日連續(xù)計(jì)算，還是在一個(gè)年度內(nèi)計(jì)算。根據(jù)上述文件規(guī)定，該天數(shù)指的是“在一個(gè)納稅年度中”，根據(jù)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第四十六條規(guī)定，稅法和本條例所規(guī)定的納稅年度，自公歷1月1日起至12月31日止。那么是否可以根據(jù)上述規(guī)定，確定183天指的是自公歷1月1日起至12月31日止計(jì)算呢，這個(gè)不一定，還要看相關(guān)稅收協(xié)定(安排)的規(guī)定。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人繳納所得稅涉及稅收協(xié)定若干問題的通知》(國稅發(fā)〔1995〕155號)第一條規(guī)定，判斷納稅人在稅收協(xié)定規(guī)定的期間中在中國境內(nèi)是否連續(xù)或累計(jì)居住超過183日時(shí)，居住時(shí)間的確定，應(yīng)按有關(guān)入出境證明，依據(jù)各稅收協(xié)定具體規(guī)定予以計(jì)算。凡稅收協(xié)定規(guī)定的停留期間以歷年或納稅年度計(jì)算的，應(yīng)自當(dāng)年1月1日起至12月31日止的期間計(jì)算居住時(shí)間;凡稅收協(xié)定規(guī)定的停留期間以任何12個(gè)月或365天計(jì)算的，應(yīng)自締約國對方居民個(gè)人來華之日起，跨年度在任何12個(gè)月或365天內(nèi)計(jì)算其居住時(shí)間。

　　因此，在計(jì)算183天時(shí)，應(yīng)首先確認(rèn)其稅收協(xié)定的對此的相關(guān)表述。比如，日本、美國、法國、德國、馬來西亞等大部分國家的表述是“有關(guān)歷年”;挪威、新西蘭、泰國、澳大利亞、韓國等表述為“在任何12個(gè)月”。

　　比如，日本的外籍個(gè)人自2013年8月入境，在2014年5月出境，雖然其在境內(nèi)總停留天數(shù)超過183天，但其2013年與2014年均屬于不超過183天的范圍，因此，其境外支付的工資在境內(nèi)無個(gè)人所得稅納稅義務(wù)。但如果換成韓國的外籍個(gè)人，其“在稅收協(xié)定規(guī)定的期間”為“在任何12個(gè)月內(nèi)”，因此，其在任何12個(gè)月內(nèi)在中國境內(nèi)超過了183天，不能執(zhí)行上述優(yōu)惠政策。

　　關(guān)于1年的計(jì)算

　　個(gè)人所得稅法第一條規(guī)定，在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿1年的個(gè)人，從中國境內(nèi)和境外取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。在中國境內(nèi)無住所又不居住或者無住所而在境內(nèi)居住不滿1年的個(gè)人，從中國境內(nèi)取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個(gè)人所得。

　　個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第三條規(guī)定，在境內(nèi)居住滿1年，指在一個(gè)納稅年度中在中國境內(nèi)居住365日。臨時(shí)離境的，不扣減日數(shù)。前款所說的臨時(shí)離境，指在一個(gè)納稅年度中一次不超過30日或者多次累計(jì)不超過90日的離境。

　　第四十六條規(guī)定，稅法和本條例所說的納稅年度，自公歷1月1日起至12月31日止。

　　關(guān)于此條的誤區(qū)，經(jīng)常發(fā)生在納稅人忽略納稅年度是自公歷1月1日起至12月31日止，以及臨時(shí)離境和累計(jì)離境的計(jì)算。

　　關(guān)于5年的計(jì)算

　　個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第六條規(guī)定，在中國境內(nèi)無住所，但居住超過5年的個(gè)人，從第六年起，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境外的全部所得繳納個(gè)人所得稅。

　　其計(jì)算方式為，根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于在華無住所的個(gè)人如何計(jì)算在華居住滿五年問題的通知》(財(cái)稅字〔1995〕98號)第一條規(guī)定，個(gè)人在中國境內(nèi)居住滿5年，指個(gè)人在中國境內(nèi)連續(xù)居住滿5年，即在連續(xù)5年中的每一納稅年度內(nèi)均居住滿1年。

　　滿5年以后納稅義務(wù)按照財(cái)稅字〔1995〕98號文件第二條規(guī)定，個(gè)人在中國境內(nèi)居住滿5年后，從第六年起的以后各年度中，凡在境內(nèi)居住滿1年的，應(yīng)當(dāng)就其來源于境內(nèi)、境外的所得申報(bào)納稅;凡在境內(nèi)居住不滿1年的，則僅就該年內(nèi)來源于境內(nèi)的所得申報(bào)納稅。如該個(gè)人在第六年起以后的某一納稅年度內(nèi)在境內(nèi)居住不足90天，可以按個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第七條的規(guī)定確定納稅義務(wù)，并從再次居住滿1年的年度起重新計(jì)算5年期限。

　　從該條規(guī)定可以看出，滿5年納稅義務(wù)的判定，是自居住滿5年后的各年度開始計(jì)算的，滿1年的，全部所得納稅;不滿1年的，境內(nèi)所得納稅;不足90天的，不但可以按照個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第七條的規(guī)定確定納稅義務(wù)，同時(shí)可以從再次居住滿1年的年度起重新計(jì)算5年期限。

　　這里要特別注意的是，如果外籍個(gè)人在境內(nèi)居住滿5年后，第六個(gè)年度在境內(nèi)居住滿1年的，應(yīng)當(dāng)就其來源于境內(nèi)、境外的所得申報(bào)納稅，這里的所得不僅包括工資、薪金所得，還包括其他的各項(xiàng)所得，如境外個(gè)人經(jīng)營所得，境外租金所得等，也需在境內(nèi)繳納個(gè)人所得稅。當(dāng)然，如第六個(gè)年度臨時(shí)離境一次超過30天或累計(jì)超過90天，則不構(gòu)成居住滿1年。

　　工作期間和居留期間的計(jì)算

　　簡單來講，外籍個(gè)人在境內(nèi)天數(shù)按照“工作算半天，居留算一天”的原則進(jìn)行計(jì)算。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人執(zhí)行稅收協(xié)定和個(gè)人所得稅法若干問題的通知》(國稅發(fā)〔2004〕97號)第一條規(guī)定，關(guān)于判定納稅義務(wù)時(shí)如何計(jì)算在中國境內(nèi)居住天數(shù)問題中，對在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人，需要計(jì)算確定其在中國境內(nèi)居住天數(shù)，以便依照稅法和協(xié)定或安排的規(guī)定判定其在華負(fù)有何種納稅義務(wù)時(shí)，均應(yīng)以該個(gè)人實(shí)際在華逗留天數(shù)計(jì)算。上述個(gè)人入境、離境、往返或多次往返境內(nèi)外的當(dāng)日，均按一天計(jì)算其在華實(shí)際逗留天數(shù)。

　　第二條規(guī)定，關(guān)于對個(gè)人入、離境當(dāng)日如何計(jì)算在中國境內(nèi)實(shí)際工作期間的問題中，對在中國境內(nèi)、境外機(jī)構(gòu)同時(shí)擔(dān)任職務(wù)或僅在境外機(jī)構(gòu)任職的境內(nèi)無住所個(gè)人，在按《國家稅務(wù)總局關(guān)于在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人計(jì)算繳納個(gè)人所得稅若干具體問題的通知》(國稅函發(fā)〔1995〕125號)第一條的規(guī)定計(jì)算其境內(nèi)工作期間時(shí)，對其入境、離境、往返或多次往返境內(nèi)外的當(dāng)日，均按半天計(jì)算為在華實(shí)際工作天數(shù)。

　　比如，某外籍個(gè)人自2014年3月1日入境，4月10日離境，自5月1日后再次入境，在9月30日離境，按照“居留算一天”的原則，該外籍個(gè)人在2014年度在中國境內(nèi)居留天數(shù)為194天;如果該外籍個(gè)人在9月18日離境，在其在境內(nèi)居留天數(shù)為182天。

　　再比如，某外籍個(gè)人，自2014年3月1日入境，3月11日離境，按照“工作算半天”的原則，其3月在中國境內(nèi)工作期間為10天。在實(shí)際工作中，可簡單按照以下方式計(jì)算，每月境內(nèi)居留天數(shù)=離境日-入境日+1;每月境內(nèi)工作期間=離境日-入境日。